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Fazit/Kurzzusammenfassung: Der BFH entscheidet, dass ein Unternehmer vor Beendigung eines Handelsvertretervertrags keine Rückstellung für den künftigen Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters (§ 89b HGB) in der Steuerbilanz bilden darf, selbst wenn dies handelsrechtlich zulässig ist. Begründet wird dies damit, dass der Anspruch erst mit Vertragsende entsteht und wirtschaftlich nicht ausreichend im Vorjahr verursacht ist.
Zusammenfassung der Entscheidung:
a) Wer will was von wem woraus?
- Wer: Ein Unternehmer (U) möchte in seiner Steuerbilanz Rückstellungen für künftige Ausgleichsansprüche (AA) nach § 89b HGB bilden.
- Was: Zulässigkeit der Bildung von Rückstellungen für den AA vor Beendigung des Handelsvertretervertrags (HVV).
- Woraus: Streit über die steuerrechtliche Anerkennung einer Rückstellung, die handelsrechtlich (laut BGH) zulässig ist.
b) Was hat das Gericht entschieden?
- Der BFH bestätigt seine bisherige Rechtsprechung: Rückstellungen für den AA nach § 89b HGB sind vor Beendigung des HVV in der Steuerbilanz unzulässig.
- Handelsrechtlich mag eine Rückstellung zulässig sein (BGH-Urteil vom 11.07.1966), steuerrechtlich gilt dies jedoch nicht.
- Eine Rückstellung ist erst nach Vertragsende möglich, wenn der Anspruch tatsächlich entsteht.
c) Begründung des Gerichts:
Rechtliche Entstehung des AA:
- Der AA entsteht erst mit Beendigung des HVV (§ 89b Abs. 1 HGB). Vorher liegt nur ein unvollständiger Tatbestand vor (z. B. Werbung neuer Kunden), der allein keine Passivierung rechtfertigt.
Wirtschaftliche Verursachung:
- Der AA ist ein erfolgsabhängiger Anspruch (ähnlich wie Provisionsansprüche nach § 87 HGB).
- Die wesentlichen Voraussetzungen (z. B. Vorteile des U nach Vertragsende) liegen in der Zukunft und sind zum Bilanzstichtag noch nicht wirtschaftlich verursacht.
- Vergleich: Auch Provisionsansprüche für Nachbestellungen werden nicht bereits bei Kundenwerbung passiviert, sondern erst bei Vertragsabschluss.
Abgrenzung zu Pensionsrückstellungen:
- Pensionsverpflichtungen sind anders zu behandeln, da sie eine Gegenleistung für bereits erbrachte Dienste darstellen und nicht von zukünftigen Ereignissen abhängen.
Steuerrechtliche Bindung an Handelsrecht:
- Das Steuerrecht folgt Handelsrecht nur bei Passivierungsgeboten, nicht bei Wahlrechten (§ 5 EStG).
- Da handelsrechtlich kein Passivierungsgebot besteht, ist die Rückstellung steuerlich unzulässig.
Ausnahme für beendete Verträge:
- Falls der HVV vor dem Bilanzstichtag beendet wurde, ist eine Rückstellung für den bereits entstandenen AA möglich.
Praktische Folge: Unternehmer dürfen keine steuerwirksamen Rückstellungen für künftige Ausgleichsansprüche bilden, solange der Handelsvertretervertrag läuft. Erst nach Vertragsende ist eine Passivierung möglich. Das FG muss prüfen, ob im Einzelfall Verträge bereits beendet waren.